Налогообложение медицинских услуг в случае привлечения соисполнителя к договору оказания платных услуг

Статья
Борисов Дмитрий Александрович, к.э.н., Председатель Правления СРО Национальная Ассоциация медицинских организаций

Позиция налогового органа и суда. Формулирование предмета договора. Пункт забора биологического материала, анализы, консультации, зуботехническая лаборатория, телемедицинские услуги

19 Декабря 202080 267 зн.40 A46 000 руб.# 1297Выделить главное вкл выкл 1925

Вопрос. Согласно пункту 3 статьи 284.1 Налогового кодекса РФ организации, осуществляющие медицинскую деятельность в соответствии с законодательством РФ, вправе применять налоговую ставку 0 процентов при соблюдении условий, в частности если доходы организации за налоговый период от осуществления медицинской деятельности, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ, составляют не менее 90 % ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ. У организации должна быть лицензия на осуществление медицинской деятельности.

В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация на территории Российской Федерации медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями. На основании п. 6 ст. 149 Налогового кодекса РФ указанные услуги не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на ведение деятельности.

Как вы знаете, многие клиники при оказании медицинских услуг для выполнения лабораторных исследований привлекают сторонние специализированные организации. При этом сами клиники не имеют лицензию на услуги по лабораторной диагностике.

В последнее время Департамент налоговой и таможенной политики Министерства финансов РФ все чаще высказывается о том, что «если оказание медицинской услуги осуществляется не самой медицинской организаций, а сторонней, привлеченной в качестве соисполнителя, то доход, полученный от оказания данной услуги, не относится к доходам, полученным от осуществления медицинской деятельности. Следовательно, такой доход не участвует в определении доли дохода, полученного от медицинской деятельности, в общей сумме доходов, полученных за налоговый период.» (Письмо Минфина России от 09.04.2020 N 03-03-06/1/28694).

А также о том, что медицинские услуги, предусмотренные пп. 2 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ, оказанные медицинской организацией - исполнителем физическим лицам, в том числе на основании договоров с заказчиками - юридическими лицами (соисполнителями), освобождаются от налогообложения НДС при наличии у исполнителя соответствующей лицензии. (Письмо Минфина России от 17.12.2019 N 03-07-07/98659, от 19.10.2020 N 03-07- 07/90844).

При этом данные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативным правовым актом. Но налоговые органы в своих решениях всегда опираются на такие письма и указанное в нем мнение Минфина Россий.

В связи с вышеуказанным, просим Вас оказать содействие и помочь разобраться как нам минимизировать риски привлечения к налоговой ответственности и доначисления НДС и налога на прибыль в случаях привлечения соисполнителей к лабораторным исследованиям. Есть ли у членов СРО положительная практика по данному вопросу, как они решают данную проблему.

Ответ.

1. В письме Минфина об определении доли доходов от медицинской деятельности в размере не менее 90% для применения ставки налога на прибыль в размере 0 процентов утверждается, что доход, полученный от оказания услуги сторонней организацией, привлеченной в качестве соисполнителя, не относится к доходам, полученным от осуществления медицинской деятельности.

В письмах Минфина об освобождении от НДС доходов от медицинской деятельности упор делается на наличии лицензии.

При этом необходимость привлечения сторонней организации в качестве соисполнителя, как правило, возникает в связи с отсутствием лицензии и/или возможности оказать такие услуги пациенту своими силами.

Перечислим некоторые типовые ситуация, связанные с привлечением сторонней организации в качестве соисполнителя, которые будут рассмотрены далее:

1) Оказание медицинской помощи по стандартам, которые, как правило, включают раздел «Лабораторные методы исследования», в том числе общий анализ крови и мочи, взятие и анализ мазков, морфологическое (гистологическое) исследование препаратов.

2) Организация пункта забора анализов с последующим направлением биологического материала в стороннюю лабораторию.

3) Привлечение специалиста для консультации по договору со сторонней организацией, в том числе с использованием телемедицинских технологий.

4) Оказанием услуг по стоматологии ортопедической с привлечением сторонней зуботехнической лаборатории.

Безусловно налоговые органы руководствуются законодательством о налогах и сборах. Однако в соответствии с пунктом 1 статьи 11 "Налогового кодекса Российской Федерации (часть первая)" от 31.07.1998 N 146-ФЗ (далее - НК) институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства.

2. Со своей стороны органы Росздравнадзора по вопросу привлечения соисполнителя к договору оказания платных медицинских услуг нередко занимают противоречивую позицию. Например, указывают на неправомерность заключения договора оказания платных услуг пациентам, например, МРТ диагностики, в случае привлечения для непосредственного выполнения услуг соисполнителя, при отсутствии в своей лицензии работ (услуг) по рентгенологии.

3. Вопрос о наличии лицензии возникает в процессе рекламы медицинских услуг. Согласно пункта 7 статьи 7 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" не допускается реклама товаров, на производство и (или) реализацию которых требуется получение лицензий или иных специальных разрешений, в случае отсутствия таких разрешений. При этом в соответствии с пунктом 3 статьи 3 указанного закона под товаров подразумевается в том числе работа или услуга.

Таким образом, для рекламы медицинских услуг необходима лицензия на медицинскую деятельность.

Содержание

1. Условия применения ставки 0% по налогу на прибыль для медицинских организаций

2. Перечень видов медицинской деятельности, утвержденный постановлением Правительства N 917

3. Условия освобождения от НДС медицинских услуг

4. Позиция суда по вопросу освобождения от НДС медицинских услуг в случае привлечения соисполнителя

5. Суд: инспекция не вправе запрашивать информацию, содержащую врачебную тайну

6. Правовые основания привлечения соисполнителя для оказания медицинских услуг

7. Привлечение соисполнителя, предусмотренное порядками оказания медицинской помощи

8. Место лаборатории в номенклатуре медицинских организаций

9. Методы получения исследуемых образцов в номенклатуре медицинских услуг

10. Привлечение соисполнителя, предусмотренное стандартами медицинской помощи

11. Привлечение соисполнителя, по договору оказания платных медицинских услуг

12. Привлечение специалиста для консультации по договору со сторонней организацией

13. Привлечение специалиста сторонней организации с применением телемедицинских технологий

14. Деятельность пункта забора биологического материала

15. Учет медицинских изделий при определении стоимости медицинской услуги в целях применения ставки 0% по налогу на прибыль

16. Регулирование оборота выпускаемых зуботехнической лабораторией медицинских изделий

17. Привлечение зуботехнической лаборатории в качестве соисполнителя по договору оказания услуг по стоматологии ортопедической

18. Реклама медицинских услуг, не указанных в лицензии и выполняемых соисполнителем

Перечень нормативных правовых актов

1. Налоговый кодекс РФ, часть 2 от 05.08.2000 N 117-ФЗ

2. Гражданский кодекс РФ, часть 1 от 30.11.1994 N 51-ФЗ

3. Федеральный закон от 21.11.2011 N 323-ФЗ «Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации»

4. Федеральный закон от 04.05.2011 N 99-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности»

5. Постановление Правительства РФ от 27.12.2012 N 1416 «Об утверждении Правил государственной регистрации медицинских изделий»

6. Постановление Правительства РФ от 12.11.2012 N 1152 «Об утверждении Положения о государственном контроле качества и безопасности медицинской деятельности»

7. Постановление Правительства РФ от 04.10.2012 N 1006 «Об утверждении Правил предоставления медицинскими организациями платных медицинских услуг»

8. Постановление Правительства РФ от 16.04.2012 N 291 «О лицензировании медицинской деятельности (за исключением указанной деятельности, осуществляемой медицинскими организациями и другими организациями, входящими в частную систему здравоохранения, на территории инновационного центра "Сколково")»

9. Постановление Правительства РФ от 10.11.2011 N 917 «Об утверждении перечня видов образовательной и медицинской деятельности, осуществляемой организациями, для применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций»

10. Постановление Правительства РФ от 01.12.2009 N 982 «Об утверждении единого перечня продукции, подлежащей обязательной сертификации, и единого перечня продукции, подтверждение соответствия которой осуществляется в форме принятия декларации о соответствии»

11. Постановление Правительства РФ от 20.02.2001 N 132 «Об утверждении перечня медицинских услуг по диагностике, профилактике и лечению, оказываемых населению, реализация которых независимо от формы и источника их оплаты не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость»

12. Приказ Минздрава России от 31.05.2018 N 298н «Об утверждении Порядка оказания медицинской помощи по профилю "пластическая хирургия"»

13. Приказ Минздрава России от 30.11.2017 N 965н «Об утверждении порядка организации и оказания медицинской помощи с применением телемедицинских технологий»

14. Приказ Минздрава России от 13.10.2017 N 804н «Об утверждении номенклатуры медицинских услуг»

15. Приказ Минздрава России от 24.03.2016 N 179н «О Правилах проведения патолого-анатомических исследований»

16. Приказ Минздрава России от 06.08.2013 N 529н «Об утверждении номенклатуры медицинских организаций»

17. Приказ Минздрава России от 11.03.2013 N 121н «Об утверждении Требований к организации и выполнению работ (услуг) при оказании первичной медико-санитарной, специализированной (в том числе высокотехнологичной), скорой (в том числе скорой специализированной), паллиативной медицинской помощи, оказании медицинской помощи при санаторно-курортном лечении, при проведении медицинских экспертиз, медицинских осмотров, медицинских освидетельствований и санитарно-противоэпидемических (профилактических) мероприятий в рамках оказания медицинской помощи, при трансплантации (пересадке) органов и (или) тканей, обращении донорской крови и (или) ее компонентов в медицинских целях»

18. Приказ Минздрава России от 24.12.2012 N 1456н «Об утверждении стандарта специализированной медицинской помощи при варикозном расширении вен нижней конечности с язвой и (или) воспалением»

19. Приказ Минздрава России от 15.11.2012 N 915н «"Об утверждении Порядка оказания медицинской помощи населению по профилю "онкология"»

20. Приказ Минздрава России от 07.11.2012 N 623н «Об утверждении стандарта специализированной медицинской помощи при злокачественных новообразованиях кожи IV стадии (хирургическое лечение)»

21. Приказ Минздравсоцразвития России от 18.04.2012 N 381н «Об утверждении Порядка оказания медицинской помощи населению по профилю "косметология"»

22. Приказ Минздрава России от 25.12.1997 N 380 «О состоянии и мерах по совершенствованию лабораторного обеспечения диагностики и лечения пациентов в учреждениях здравоохранения Российской Федерации»

23. Приказ Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 18.12.2008 N 554-ст «Об утверждении Национального стандарта РФ ГОСТР53079.4-2008 "Технологии лабораторные клинические. Обеспечение качества клинических лабораторных исследований. Часть 4. Правила ведения преаналитического этапа"»

24. Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 19.10.2020 N 03-07-07/90844 «О применении освобождения от НДС при оказании населению в рамках амбулаторно-поликлинической помощи платных услуг по диагностике»

25. Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 09.04.2020 N 03-03-06/1/28694

26. Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 17.12.2019 N 03-07-07/98659

27. Письму Минфина России от 06.03.2019 N 03-03-06/1/14571

28. Письмо Минфина России от 30.03.2017 N 03-07-07/18431

29. Письмо Минфина России от 29.12.2016 N 03-07-07/78984

30. Письмо Минфина России от 15.03.2006 N 03-04-05/04

31. Письмо ФНС России от 27.03.2013 N ЕД-18-3/313@

32. Письмо МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@ «Свод писем по применению действующего законодательства по НДС за II полугодие 2003 года - I квартал 2004 года»

33. Письмо МНС России от 05.12.2003 N 03-2-06/4/3525/28-АУ230

34. Письмо Минздрава России от 04.07.2018 N 17-2/10/2-4323 «О применении Приказа Минздрава России от 13.10.2017 N 804н "Об утверждении номенклатуры медицинских услуг"»

35. Письмо Минздрава России от 23.07.2013 N 12-3/10/2-5338

36. Письмо Росздравнадзора России от 21.07.2015 N 04-21338/15

37. Письмо Росздравнадзора России от 16.12.2008 N 01И-809/08 «О Методических рекомендациях по подготовке документов для регистрации изделий медицинского назначения»

38. Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 25.12.2018 N 49 «О некоторых вопросах применения общих положений Гражданского кодекса Российской Федерации о заключении и толковании договора»

39. Постановление ФАС Московского округа от 10.03.2005 по делу N КА-А40/1214-05

40. Проект Приказа Минздрава России «Об утверждении Правил проведения клинических лабораторных исследований»

Доступ ограничен

Доступ предоставляется авторизованным пользователям

См. процедуру заказа и стоимость доступа к материалу

Для авторизации, нажмите в верхнем меню ссылку Войти. Далее следуйте инструкциям

См. подробную инструкцию по авторизации